注冊會計師行業(yè)監(jiān)管聯(lián)系機制初探

    注冊會計師事業(yè)恢復發(fā)展以來取得的成就是有目共睹的事實，但注冊會計師行業(yè)發(fā)展中積存的問題也是眾所周知的。盡管各有關部門圍繞著行業(yè)監(jiān)管做了大量的工作，但由于監(jiān)管主體多元、監(jiān)管手段乏力、處罰主體混亂，并未能形成良好的監(jiān)管機制。因此，筆者針對如何加強行業(yè)監(jiān)管，談點自己的看法。

　　一、 現(xiàn)行法規(guī)體系下有關行業(yè)監(jiān)管職責的規(guī)定

　　按照《中華人民共和國注冊會計師法》的規(guī)定,”注冊會計師協(xié)會應當組織對注冊會計師的任職資格和執(zhí)業(yè)情況進行年度檢查”。1996年中注協(xié)依法制定的章程里也明確了中注協(xié)的宗旨是“服務、監(jiān)督、管理、協(xié)調(diào)”；1998年9月，財政部制定的《財政部各司職責范圍暫行規(guī)定》再次明確“審批會計師事務所和注冊會計師，監(jiān)督和管理其業(yè)務工作”是中注協(xié)的職能之一。但審計署按照國務院批準的《審計署職能配置、內(nèi)設機構和人員編制規(guī)定》，認為“監(jiān)督社會審計組織的審計業(yè)務質(zhì)量”是審計署的職責之一，因而準備“在全國范圍內(nèi)組織對社會審計業(yè)務質(zhì)量進行監(jiān)督檢查”。最近公布的《中華人民共和國證券法》第167條規(guī)定，國務院證券監(jiān)督機構在對證券市場實施監(jiān)督管理中，履行“對從事證券業(yè)務的會計師事務所的證券業(yè)務活動，進行監(jiān)督管理”的職責，這就意味著，證監(jiān)會將直接監(jiān)督管理部分事務所的業(yè)務活動。財政部財政監(jiān)督司根據(jù)《財政部各司職責范圍暫行規(guī)定》中“財政監(jiān)督司牽頭組織對社會審計機構審計的國有企業(yè)和外商投資企業(yè)年度財務決算的情況進行核查”的規(guī)定，最近下發(fā)了《關于對社會審計機構審計中央國有企業(yè)年度會計報表質(zhì)量進行抽查的實施意見》（財臨字[1999]23號），準備“從1998年起，對社會審計機構審計中央國有企業(yè)年度報表的質(zhì)量由財政部實施抽審”，“抽審工作由財政監(jiān)督司牽頭”。此外，《財政部各司職責范圍暫行規(guī)定》還規(guī)定，財政部會計司具有“指導、監(jiān)督注冊會計師、會計事務所、注冊會計師協(xié)會的工作”的職責。由此可見，對事務所具有“指導”、“管理”或“監(jiān)督”職責的機構除中注協(xié)外，還包括審計署、證監(jiān)會、財政部財政監(jiān)督司和會計司等，因此，如何真正落實中注協(xié)的監(jiān)管職能并協(xié)調(diào)同有關機構的關系，能否建立起高效統(tǒng)一的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管機制成為擺在我們面前的重要議題。

　　二、 建立行業(yè)監(jiān)管聯(lián)系機制的可行性分析

　　如上所述，依照法規(guī)參與監(jiān)管注冊會計師待業(yè)的部門主要有審計署、稽察特派員總署、證監(jiān)會、財政部監(jiān)督司等，以下，不妨對這些部門各自相關的職能予以分析。
　　
　�。ㄒ唬� 審計署。按照國務院批準的《審計署職能配置、內(nèi)設機構和人同編制規(guī)定》，審計署的主要職責包括“配合稽察特派員對中有重點大型企業(yè)進行審計監(jiān)督”、“組織對其他國有企業(yè)的審計監(jiān)督”以及對國有金融機構直接進行審計等。如果國家審計人員在審計企業(yè)過程中發(fā)現(xiàn)注冊會計師存在“執(zhí)業(yè)不慎”或“與企業(yè)通同作弊”的行為，應將有關問題移交省級以上注冊會計師協(xié)會處理，或直接移送司法機關處理。因此，審計署可以通過審計企業(yè)清查出事務所存在的執(zhí)業(yè)質(zhì)量問題，恰當?shù)芈男衅洹氨O(jiān)督社會審計組織的審計業(yè)務質(zhì)量”的職責。
　　
　�。ǘ�） 稽察特派員總署�；�察特派員總署的職責之一是“驗證被稽察企業(yè)的財務報告等資料是否真實反映其財務狀況”。目前對中有企業(yè)又普遍實行了年度報表注冊會計師審計制度，對于到同一家企業(yè)的稽察特派員和注冊會計師，都有責任客觀反映企業(yè)的財務狀況。所以，注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中要密切配合稽察特派員的工作，客觀反映情況，幫助稽察特派員發(fā)現(xiàn)問題。同樣，如果稽察特派員在稽察企業(yè)過程中發(fā)現(xiàn)注冊會計師存在“執(zhí)業(yè)不慎”或“與企業(yè)通同作弊”的行為，應將有關問題移交省級以上注冊會計師協(xié)會處理，或直接移送司法機關處理。
　　
　�。ㄈ�） 證監(jiān)會�！吨袊�證券監(jiān)督管理委員會職能配置、內(nèi)設機構和人員編制規(guī)定》中明確了證監(jiān)會的主要職責之一是“會同有關部門審批會計師事務所從事證券期貨中介業(yè)務的資格并監(jiān)管其相關的業(yè)務活動”。早在1993年4月國務院頒布的《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》也已規(guī)定，對于從事證券業(yè)務的會計師事務所及其從業(yè)人員的處罰，“由有關主管部門在各自的職權范圍內(nèi)決定”。最近頒布的《中華人民共和國證券法》第202條，規(guī)定了證券監(jiān)督管理部門對“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計報告的專業(yè)機構，就其所應負責的內(nèi)容弄虛作假的，沒收違法所得，并處以違法所得一倍以上五倍以下罰款”，但“責令停業(yè)”和“吊銷直接責任人的資格證書”是由“有關主管部門”作出的，這里的“有關主管部門”無疑是指省級以上財政部門。因此，證監(jiān)會也僅僅只對部分事務所具有部分行政處罰的權利。1997年12月財政部和證監(jiān)會聯(lián)合印發(fā)的《關于注冊會計師執(zhí)行證券期貨相關業(yè)務實行許可證管理的暫行規(guī)定》第11條規(guī)定，“經(jīng)審核合格的注冊會計師、事務所，由財政部會同中國證監(jiān)會批準并予以公告，并由中國注冊會計師協(xié)會辦理頒發(fā)許可證事宜”。第20條規(guī)定，“財政部、中國證監(jiān)會對取得許可證的注冊會計師、事務所執(zhí)行證券期貨相關業(yè)務的情況定期或不定期的進行檢查”。并僅能對這一部分事務所給予有限的行政處罰。
　　
　�。ㄋ模� 財政部財政監(jiān)督司。財政部最近發(fā)布的《關于對社會審計機構審計中央國有企業(yè)年度會計報表質(zhì)量進行抽查的實施意見》有兩點值勤得推敲。首先，實施意見第3條規(guī)定“抽查工作采取審核注冊會計師審計報告及其工作底稿和到企業(yè)實地復查相結合的辦法進行”。按照《會計師（審計）事務所業(yè)務檢查制度（試行）》的規(guī)定，遵循檢查工作慣例，在對注冊會計師出具的審計報告及其工作底稿進行審核時，檢查組般須向有關專業(yè)人員當面問詢，僅僅查看書面材料很難發(fā)現(xiàn)除執(zhí)業(yè)程序以外的其他問題，即使發(fā)現(xiàn)也難以對問題定性。因此，要真正落實抽審工作的效果，往往需要到事務所進行實地復查，但到事務所進行業(yè)務質(zhì)量檢查這一職責已由《中華人民共和國注冊會計師法》賦予給了省級以上注冊會計師協(xié)會。其次，按照《中華人民共和國的注冊會計師法》和《南瓜注冊會計師法處罰暫行辦法》的規(guī)定，對違法違規(guī)事務所和注冊會計師的行政處罰是由省級以上人民政府財政部門作出的，省級以上注冊會計師協(xié)會具體處理日常工作。在注冊會計師行業(yè)，對違法違規(guī)注冊會計師、事務所進行行政處罰時，一般遵循屬地原則，“誰審批，誰處理”，即由師、所注冊地省級以上財政部門作出行政處罰，而并不是由中注協(xié)直接處理。因此，《實施》第10條規(guī)定，“對抽查中發(fā)現(xiàn)的社會審計機構和注冊會計師違反《中華人民共和國注冊會計師法》及有關執(zhí)業(yè)準則的行為，先由專員辦提出處理建議，報告財政部財政監(jiān)督司、有關業(yè)務司審核后移交中注協(xié)依法處理，處理結果抄送財政部監(jiān)督司、有關業(yè)務司”。這一條執(zhí)行起來也不會通暢。在“貪污處理”的五一節(jié)中，除“調(diào)查”一項可由注冊會計師協(xié)會作出外（有時可直接利用專員辦的抽審結果），其它各項均應由省級以上財政部門作出，省級以上注冊會計師協(xié)會只不過是參與輸日常工作，因此，中注協(xié)尚還不能“依法處理”。

　　三、 建立行業(yè)監(jiān)管聯(lián)系機制的構想

　　《中華人民共和國注冊會計師法》賦予了注冊會計師協(xié)會對師、所的檢查權，也賦予了省級以上財政部門對所的行政處罰權，因此，上述其他部門為履行自身職責，涉及到注冊會計師的業(yè)務時，單獨對師、所進行檢查或給即時行政處罰都是不合適的。在現(xiàn)行法規(guī)體系和管理體制下，財政部門應就注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管工作，加緊同以上有關部門進行協(xié)調(diào)，力爭達到共識，聯(lián)手建立注冊會計師行業(yè)監(jiān)管新機制，以促進行業(yè)健康有序發(fā)展。這一行業(yè)監(jiān)管聯(lián)系機制具體包括四個方面：其一，省級以上注冊會計師協(xié)會和財政部門在行業(yè)監(jiān)管工作中，應與稽察特派員總署和審計署密切配合，對為國有大型骨干企業(yè)承擔財務審計的事務所進行嚴格的監(jiān)督檢查，同進也要特別關注為各類金融機構提供審計的事務所的工作質(zhì)量。其二，為切實加強對具有執(zhí)行證券期貨相關業(yè)務資格事務所的監(jiān)督管理，財政部門也應和證券監(jiān)督管理機構聯(lián)合起來，按規(guī)定開展對這一批事務所的監(jiān)督檢查，并在自己的職責范圍內(nèi)對違法違規(guī)師、所作出相應的處罰。其三，財政部門內(nèi)部，專員辦在組織抽審工作時，應遵循“統(tǒng)一組織、分工負責、密切協(xié)作的原則”（實施意見第2條），維請當?shù)厥〖壸�協(xié)一同參與對事務所業(yè)務質(zhì)量的檢查，專員辦由此便可隨同注冊會計師協(xié)會進入事務所，這查實問題，注冊會計師協(xié)會也可隨同專員辦進入企業(yè)，不僅在檢查力量上有所加強，也便于省級以上財政部門作出行政處罰。其四，應盡快修訂《中華人民共和國注冊會計師法》，及時頒布注冊會計師法實施條例，對注冊會計師待業(yè)的監(jiān)管職能作出明確界定，即重早對注冊會計師行業(yè)負有監(jiān)督管理職責的是財政部門，其中，擔負直接監(jiān)管任務的是注冊會計師協(xié)會，而上述其他相關部門在對注冊會計師行業(yè)履行間接監(jiān)管職能時，應盡可能地與同級財政部門及注冊會計師協(xié)會聯(lián)手開展工作，如發(fā)現(xiàn)注冊會計師或事務所存在違法違規(guī)行為，應將總是移交給省級以上注冊會計師協(xié)會，由省級以上注冊會計師協(xié)會對違法違規(guī)師、所提出處罰意見，最終由財政部門按規(guī)定的程序作出行政處罰決定。對于觸犯弄法應承擔弄事責任、違反民法應承擔民事責任的事務所和注冊會計師，應移交司法機關，依法追究其相應的責任。